Steuerreform 2015/2016 und Einlagenrückzahlungen
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08. Oktober 2015 |
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Bisher stand es im Belieben des Steuerpflichtigen, unternehmensrechtliche Gewinnausschüttungen als steuerliche Gewinnausschüttung oder Einlagenrückgewähr zu behandeln. Künftig wird - durch den neuen § 4 Abs 12 EStG - eine Verwendungsreihenfolge für unternehmensrechtliche Gewinnausschüttungen vorgesehen.
Laut dem neugefassten § 4 Abs 12 EStG muss zwischen 'Einkommensverwendung' und 'Einlagenrückzahlung' unterschieden werden. Beide Maßnahmen lösen grundsätzlich auf Ebene der ausschüttenden Kapitalgesellschaft keine unterschiedlichen Rechtsfolgen aus; es liegt in beiden Fällen eine Einkommensverwendung im Sinne des § 8 Abs 2 KStG vor. Auf Ebene des Gesellschafters hingegen ergeben sich Unterschiede: Eine Einkommensverwendung gilt als Beteiligungs- bzw. Kapitalertrag, eine Einlagenrückzahlung führt demgegenüber zu einer steuerneutralen Abstockung des Beteiligungsansatzes.
Innenfinanzierung
Eine Einkommensverwendung (Beteiligungs- oder Kapitalertrag) kann auf Ebene des Gesellschafters nur vorliegen, wenn die unternehmensrechtliche Ausschüttung durch die 'Innenfinanzierung' gedeckt ist. Die 'Innerfinanzierung', die – gleich wie die Einlagen im Sinne des § 4 Abs 12 EStG – auf einem Evidenzkonto zu erfassen ist, ergibt sich aus den Jahresüberschüssen im Sinne des UGB, vermindert um Jahresfehlbeträge im Sinne des UGB und offene Ausschüttungen, die als Einkommensverwendung gelten. In diesem Zusammenhang bleiben verdeckte Ausschüttungen, verdeckte Einlagen sowie erhaltene Einlagenrückzahlungen außer Ansatz.
Feste Verwendungsreihenfolge für unternehmensrechtliche Gewinnausschüttungen
Unternehmensrechtliche Gewinnausschüttungen sind nach Maßgabe des evidenzierten Standes der Innenfinanzierung in erster Linie als Einkommensverwendung (Beteiligungsertrag) zu qualifizieren. Erst wenn der evidenzierte Stand der Innenfinanzierung null ist, ist zwingend eine Einlagenrückzahlung anzunehmen, wenn ausreichend Einlagen im Sinn des § 4 Abs 12 Z 2 lit b EStG vorhanden sind. Wenn der Einlagenstand null ist, ist wiederum eine Einkommenesverwendung (Beteiligungsertrag) anzunehmen.
Zu beachten ist ferner, dass verdeckte Gewinnausschüttungen – die z.B. im Rahmen einer Betriebsprüfung festgestellt werden – nunmehr stets als Einkommensverwendung (Beteiligungsertrag) zu behandeln sind. Ist der Gesellschafter eine natürliche Person löst die verdeckte Gewinnausschüttung somit jedenfalls Einkommensteuerpflicht in Höhe von 27,5 % nach § 27a Abs 1 EStG aus.
Außerdem wird durch die zwingende Festlegung der Verwendungsreihenfolge von unternehmensrechtlichen Gewinnausschüttungen in vielen Fällen die Möglichkeit eine steuerneutrale Einlagenrückzahlung vorzunehmen verhindert. Nach Ansicht von Kirchmayr wird das Primat der Gewinnausschüttung dazu führen, dass in Österreich weniger Eigen- und mehr Fremdkapital eingesetzt wird (siehe auch Kirchmayr,§ 4 Abs 12 EStG: Einlagenrückzahlungen NEU, taxlex 2015/235).
Beispiel:
Gesellschafter A hat im Jahr X0 einen Gesellschafterzuschuss in Höhe von EUR 50.000 an seine Gesellschaft (A GmbH) geleistet. Die Einlage wurde in eine (freie) Kapitalrücklage eingestellt.
Im Jahr X1 beträgt der Stand der Innenfinanzierung von A GmbH EUR 200.000. Die im Vorjahr gebildete Kapitalrücklage in Höhe von EUR 50.000 wird aufgelöst und ausgeschüttet. Der gesamte Betrag gilt als Einkommensverwendung (Beteiligungsertrag). Der Gesellschafter A muss im Zeitpunkt des Zufließens des Erlöses Einkommensteuer in Höhe von EUR 13.750 zahlen.
Mag. Peter Knöll
Mag. Peter Knöll, Steuerberater |
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Einlagen, Einlagenrückzahlung, Gewinnausschüttung
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